Fachartikel
§ 32b EStG · DBA Deutschland–Schweiz · ausländische EinkünfteProgressionsvorbehalt bei Schweizer Einkünften
Schweizer Einkünfte können in Deutschland steuerfrei und trotzdem steuerlich relevant sein. Greift der Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG, werden die betreffenden Einkünfte nicht unmittelbar mit deutscher Einkommensteuer belastet, erhöhen oder vermindern aber den Steuersatz, der auf die übrigen in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte angewendet wird. Ob das bei einem konkreten Schweiz-Fall gilt, hängt von der Einkunftsart, dem DBA Deutschland–Schweiz und bei Umzügen zusätzlich vom Zeitraum der deutschen Steuerpflicht ab.
Grundprinzip
Steuerfreie Schweizer Einkünfte können den deutschen Steuersatz verändern
Der Progressionsvorbehalt führt nicht dazu, dass die Schweizer Einkünfte selbst nachträglich in Deutschland besteuert werden.
Stattdessen werden bestimmte steuerfreie oder außerhalb der deutschen Besteuerung liegende Einkünfte bei der Ermittlung eines besonderen Steuersatzes berücksichtigt. Dieser Steuersatz wird anschließend auf das in Deutschland zu versteuernde Einkommen angewendet.
Rechtsgrundlage ist insbesondere § 32b EStG. Für Deutschland–Schweiz-Fälle sind vor allem nach DBA freigestellte Einkünfte sowie ausländische Einkünfte im Jahr eines Zuzugs oder Wegzugs relevant.
Progressionsvorbehalt ist nicht dasselbe wie Steueranrechnung
Bei der Anrechnungsmethode besteuert Deutschland die betreffende Einkunft selbst und berücksichtigt eine anrechenbare Schweizer Steuer. Beim Progressionsvorbehalt bleibt die Einkunft dagegen grundsätzlich außerhalb der deutschen Bemessungsgrundlage und beeinflusst nur den Steuersatz.
Zwei Wirkungen
Freistellung und Progression müssen getrennt gedacht werden
Ein DBA kann Deutschland verpflichten, bestimmte Schweizer Einkünfte von der Besteuerung freizustellen. Das bedeutet nicht automatisch, dass diese Einkünfte für die deutsche Veranlagung bedeutungslos sind.
- Einkunft selbst bleibt in Deutschland steuerfrei
- deutscher Steuersatz wird unter Einbeziehung der Einkunft ermittelt
- besonderer Steuersatz gilt für das übrige deutsche Einkommen
- Einkünfte sind nach deutschen Steuerregeln zu bestimmen
- Erklärung erfolgt insbesondere über die Anlage AUS
Typische Fälle
Zwei Hauptgruppen sind bei Schweiz-Fällen besonders wichtig
Nach DBA freigestellte Einkünfte
Die Schweiz besitzt das Besteuerungsrecht und Deutschland stellt die Einkünfte frei. § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG kann die Einkünfte dennoch in den Progressionsvorbehalt einbeziehen.
Zuzug oder Wegzug
Bei zeitweiser deutscher unbeschränkter Steuerpflicht können ausländische Einkünfte aus dem übrigen Kalenderjahr nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG den deutschen Steuersatz beeinflussen.
Positive und negative Einkünfte
Für den Progressionsvorbehalt sind die Einkünfte nach deutschen Regeln zu ermitteln. Bei Verlusten können zusätzliche Beschränkungen, insbesondere bei Drittstaateneinkünften, zu prüfen sein.
Arbeitslohn
Schweizer Arbeitslohn ist ein klassischer Progressionsfall – aber nicht immer
Arbeitet eine in Deutschland ansässige Person physisch in der Schweiz und greift die allgemeine Arbeitnehmerregel des DBA, kann der auf Schweizer Arbeitstage entfallende Arbeitslohn in Deutschland freigestellt werden. Die freigestellten Einkünfte können dann dem Progressionsvorbehalt unterliegen.
Anders kann die Situation bei einem Grenzgänger nach Art. 15a DBA aussehen. Dort bleibt das Besteuerungsrecht grundsätzlich beim Wohnsitzstaat Deutschland, während die Schweiz eine begrenzte Quellensteuer erheben darf. In diesem Fall wird der Arbeitslohn nicht lediglich über den Progressionsvorbehalt berücksichtigt, sondern grundsätzlich in Deutschland besteuert.
| Arbeitsmodell | Typische deutsche Behandlung | Progressionsvorbehalt? |
|---|---|---|
| Grenzgänger nach Art. 15a DBA | Arbeitslohn grundsätzlich in Deutschland steuerpflichtig; Schweizer Quellensteuer nach den einschlägigen Regeln berücksichtigen | grundsätzlich kein reiner Progressionsfall |
| Kein Grenzgänger, Arbeit physisch in der Schweiz | Schweizer Besteuerungsrecht für die betreffenden Arbeitstage; deutsche DBA-Freistellung prüfen | bei Freistellung regelmäßig zu prüfen |
| Deutsches Homeoffice | auf deutsche Arbeitstage entfällt regelmäßig deutsches Besteuerungsrecht | für diesen deutschen Lohnanteil nein |
| Mehrere Tätigkeitsstaaten | Arbeitslohn zunächst nach tatsächlichen Arbeitstagen zuordnen | nur für den tatsächlich freigestellten Teil |
Arbeitslohn zuerst nach Arbeitstagen zuordnen
Für die technische Aufteilung siehe Arbeitslohn nach Arbeitstagen Deutschland–Schweiz aufteilen . Grenzgänger werden separat unter Grenzgänger Schweiz: Besteuerung in Deutschland behandelt.
Zuzug und Wegzug
Im Umzugsjahr kann auch außerhalb der deutschen Steuerpflicht erzieltes Schweizer Einkommen relevant sein
§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG erfasst bei zeitweiser unbeschränkter Steuerpflicht ausländische Einkünfte, die während des übrigen Kalenderjahres nicht der deutschen Einkommensteuer unterlegen haben.
Deshalb kann etwa ein Schweizer Arbeitslohn, der vor einem Zuzug nach Deutschland oder nach einem Wegzug in die Schweiz erzielt wurde, den Steuersatz für den in Deutschland steuerpflichtigen Teil des Jahres beeinflussen.
Zuzug nach Deutschland
Schweizer Einkünfte aus der Zeit vor Beginn der deutschen unbeschränkten Steuerpflicht können für den Progressionsvorbehalt relevant sein.
Wegzug in die Schweiz
Schweizer Einkünfte nach Ende der deutschen unbeschränkten Steuerpflicht können im Wegzugsjahr den deutschen Steuersatz beeinflussen.
Kalenderjahr betrachten
Die deutsche Veranlagung muss den gesamten Kalenderjahresverlauf, die Steuerpflichtzeiträume und die Einkunftsarten sauber trennen.
Für Zuzug und Wegzug gibt es eigene Erklärungssituationen
Siehe Steuererklärung im Zuzugsjahr Schweiz–Deutschland und Steuererklärung im Wegzugsjahr Deutschland–Schweiz .
Wichtige Abgrenzung
Nicht jede Schweizer Einkunft ist ein Progressionsfall
Besonders häufig wird angenommen, dass jede in der Schweiz besteuerte Einkunft in Deutschland steuerfrei sei und lediglich dem Progressionsvorbehalt unterliege. Das ist falsch.
Das DBA Deutschland–Schweiz verwendet je nach Einkunftsart unterschiedliche Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung. Bei Anwendung der Anrechnungsmethode wird die Einkunft in Deutschland grundsätzlich besteuert; die Schweizer Steuer wird – soweit anrechenbar – auf die deutsche Steuer angerechnet.
Schweizer Dividenden
Bei in Deutschland ansässigen Anlegern werden Schweizer Dividenden grundsätzlich in Deutschland besteuert. Die Schweizer Verrechnungssteuer ist ein Anrechnungs- und Rückerstattungsthema, kein typischer Progressionsfall.
Schweizer Zinsen
Auch Zinseinkünfte sind regelmäßig nicht allein deshalb steuerfrei, weil sie aus der Schweiz stammen. Die konkrete DBA- und Quellensteuerbehandlung ist separat zu bestimmen.
Schweizer Vermietungsimmobilie
Bei einer privat gehaltenen Schweizer Vermietungsimmobilie ist aus deutscher Sicht regelmäßig die Anrechnungsmethode zu prüfen. Die Mieteinkünfte sind daher nicht pauschal als steuerfreie Progressionseinkünfte zu behandeln.
„Schweiz darf besteuern“ bedeutet nicht „Deutschland stellt frei“
Ein Besteuerungsrecht der Schweiz beantwortet nur einen Teil der DBA-Prüfung. Zusätzlich muss bestimmt werden, wie Deutschland als Ansässigkeitsstaat die Doppelbesteuerung vermeidet. Erst daraus ergibt sich, ob Anrechnung, Freistellung oder Progressionsvorbehalt einschlägig sind.
Berechnung
So wirkt der Progressionsvorbehalt auf den deutschen Steuersatz
Vereinfacht wird zunächst ein besonderer Steuersatz ermittelt, als ob die progressionsrelevanten Schweizer Einkünfte zusammen mit dem deutschen zu versteuernden Einkommen für die Steuersatzbestimmung berücksichtigt würden.
Dieser höhere oder bei negativen Einkünften gegebenenfalls niedrigere Durchschnittssteuersatz wird anschließend auf das tatsächlich in Deutschland zu versteuernde Einkommen angewendet.
Deutsches Einkommen
Das in Deutschland steuerpflichtige Einkommen ermitteln.
Schweizer Einkünfte
Progressionsrelevante Einkünfte nach deutschem Steuerrecht bestimmen.
Besonderer Steuersatz
Steuersatz unter Einbeziehung der Progressionseinkünfte ermitteln.
Anwendung
Besonderen Steuersatz auf das deutsche steuerpflichtige Einkommen anwenden.
Schweizer Steuerwerte sind nicht automatisch die deutschen Progressionseinkünfte
Für § 32b EStG sind die Einkünfte grundsätzlich nach den deutschen steuerlichen Regeln zu ermitteln. Ein Betrag aus einer Schweizer Steuerveranlagung oder einem Schweizer Lohnausweis kann deshalb nicht ungeprüft als deutsche Progressionsgröße übernommen werden.
Steuererklärung
Wo Schweizer Progressionseinkünfte in der deutschen Erklärung erscheinen
Nach DBA steuerfreie ausländische Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, werden grundsätzlich in der Anlage AUS erklärt. Die eigentliche Einkunftsart und gegebenenfalls weitere Anlagen müssen daneben berücksichtigt werden.
Bei Arbeitslohn gelten zusätzlich die Arbeitnehmeranlagen und deren besondere Auslandssystematik. Die richtige Erklärung hängt daher davon ab, warum der Schweizer Betrag dem Progressionsvorbehalt unterliegt.
Anlage AUS
DBA-freigestellte Einkünfte und ausländische Progressionseinkünfte werden dort technisch abgebildet, soweit die Formularsystematik dies vorsieht.
Arbeitslohn
Arbeitnehmerfälle können zusätzlich Anlage N, N-AUS oder besondere Grenzgängerangaben erfordern.
Nachweise
Lohnausweis, Schweizer Steuerbescheid, Arbeitstagekalender und weitere Einkunftsnachweise bereithalten.
Anlage AUS wird separat erläutert
Zur Erklärungstechnik siehe Anlage AUS bei Einkünften aus der Schweiz . Für den Gesamtüberblick siehe Schweizer Einkünfte in der deutschen Steuererklärung .
Verluste
Negative Schweizer Einkünfte können besonderen Beschränkungen unterliegen
Der Progressionsvorbehalt wirkt nicht nur bei positiven Einkünften. Negative ausländische Einkünfte können grundsätzlich auch den besonderen Steuersatz beeinflussen. Bei grenzüberschreitenden Verlusten gelten jedoch zusätzliche Einschränkungen.
Gerade bei Einkünften aus der Schweiz ist zu berücksichtigen, dass die Schweiz für bestimmte deutsche Verlustvorschriften als Drittstaat behandelt wird. Deshalb muss vor einer Berücksichtigung insbesondere geprüft werden, ob § 2a EStG die Verlustverrechnung begrenzt.
Verluste nicht einfach mit positiven Progressionseinkünften saldieren
Einkunftsart, Staat, DBA-Behandlung und die besonderen Verlustverrechnungsregeln müssen getrennt geprüft werden.
Typische Fehler
Wo der Progressionsvorbehalt bei Schweiz-Fällen häufig falsch angewendet wird
Jede Schweizer Einkunft freistellen
Schweizer Besteuerung wird fälschlich automatisch mit deutscher Steuerfreiheit gleichgesetzt.
Grenzgänger als Progressionsfall behandeln
Art. 15a DBA wird übersehen, obwohl Deutschland den Arbeitslohn grundsätzlich besteuert.
Umzugsjahr ignorieren
Schweizer Einkünfte vor dem Zuzug oder nach dem Wegzug werden bei § 32b Abs. 1 Nr. 2 EStG übersehen.
Schweizer Werte übernehmen
Die Progressionseinkünfte werden nicht nach deutschem Steuerrecht ermittelt.
Anrechnung und Progression vermischen
Eine Schweizer Steueranrechnung wird mit der DBA-Freistellung verwechselt.
Homeoffice nicht aufteilen
Deutsche und Schweizer Arbeitstage werden gemeinsam als steuerfreie Schweizer Einkünfte behandelt.
Verluste ungeprüft berücksichtigen
Drittstaatenbeschränkungen und § 2a EStG werden nicht geprüft.
Erklärung vergessen
Steuerfreie Schweizer Einkünfte werden wegen der Freistellung vollständig aus der deutschen Erklärung weggelassen.
Häufige Fragen
Progressionsvorbehalt bei Schweizer Einkünften
Was bedeutet Progressionsvorbehalt?
Unterliegen alle Schweizer Einkünfte dem Progressionsvorbehalt?
Unterliegt Schweizer Arbeitslohn dem Progressionsvorbehalt?
Was gilt bei Schweizer Homeoffice-Fällen?
Werden Schweizer Einkünfte vor meinem Zuzug nach Deutschland berücksichtigt?
Gilt das auch nach einem Wegzug in die Schweiz?
Unterliegen Schweizer Dividenden dem Progressionsvorbehalt?
Sind Schweizer Mieteinkünfte automatisch nur progressionsrelevant?
Wo erkläre ich progressionsrelevante Schweizer Einkünfte?
Weiterführendes Fachwissen
Deutsche Steuererklärung mit Schweizer Einkünften
Steuerberatung Deutschland–Schweiz
Sie haben Schweizer Einkünfte und eine deutsche Steuererklärung?
Wir prüfen, ob die Schweizer Einkünfte in Deutschland steuerpflichtig, nach dem DBA freigestellt oder nur für den Progressionsvorbehalt relevant sind, und stimmen die deutsche Erklärung mit Schweizer Steuerunterlagen und Quellensteuern ab.
Schweizer Einkünfte prüfen lassen