Art. 11 DBA · § 21 ErbStG
U.S. Estate Tax auf deutsche Erbschaftsteuer anrechnen
Wer in Deutschland einen Erwerb aus den USA versteuern muss, kann zugleich mit amerikanischer Estate Tax oder anderen U.S.-Steuern konfrontiert sein. Ob eine amerikanische Steuer auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet werden kann, richtet sich bei einem anwendbaren deutsch-amerikanischen Erbschaftsteuer-DBA in erster Linie nach Art. 11 des Abkommens. Nicht jede in den USA erhobene Steuer ist anrechenbar – insbesondere U.S. Income Tax muss von Estate und Gift Tax klar getrennt werden.
Doppelbesteuerung
Deutschland kann besteuern, obwohl in den USA bereits Estate Tax entstanden ist
Bei einem in Deutschland ansässigen Erben oder sonstigen Begünstigten kann Deutschland aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 2 ErbStG grundsätzlich den gesamten Erwerb erfassen. Das gilt auch für Vermögen in den USA.
Daneben können die USA insbesondere aufgrund der U.S.-Staatsangehörigkeit oder des U.S.-Domicile des Erblassers oder aufgrund bestimmter U.S.-Vermögensgegenstände eine Federal Estate Tax erheben.
Das Estate-&-Gift-Tax-DBA beseitigt diese Überschneidung nicht generell durch Freistellung. Art. 11 arbeitet in wichtigen Konstellationen mit einer Steueranrechnung.
Artikel 11 DBA
Für deutsche Erwerber ist Art. 11 Abs. 3 besonders wichtig
Erhebt Deutschland aufgrund des Wohnsitzes des Erblassers, Schenkers, Erben, Beschenkten oder sonstigen Begünstigten deutsche Erbschaft- oder Schenkungsteuer, bestimmt Art. 11 Abs. 3, wie eine parallele amerikanische Besteuerung zu entlasten ist.
Dabei unterscheidet das DBA zwischen Vermögen, das die USA aufgrund besonderer Belegenheitsregeln besteuern dürfen, und sonstigem Vermögen bei einem in den USA ansässigen Erblasser oder Schenker und einem in Deutschland ansässigen Erwerber.
- Art. 11 Abs. 3 Buchst. a: Vermögen nach Art. 5, 6 oder 8
- Art. 11 Abs. 3 Buchst. b: weitere Vermögenswerte bei U.S.-Wohnsitz des Erblassers oder Schenkers
- Deutschland bleibt bei deutschem Erwerber grundsätzlich besteuerungsberechtigt
- amerikanische Steuer wird gegen die auf das betreffende Vermögen entfallende deutsche Steuer angerechnet
- keine unbegrenzte Erstattung eines Steuerüberhangs
Art. 11 Abs. 3 Buchst. a
U.S.-Steuer auf besonders zugeordnetes Vermögen
Dürfen die USA einen Vermögensgegenstand aufgrund der Art. 5, 6 oder 8 des DBA besteuern, muss Deutschland bei eigener Besteuerung aufgrund eines deutschen Wohnsitzes grundsätzlich die auf diesen Vermögensgegenstand gezahlte amerikanische Steuer auf die entsprechende deutsche Steuer anrechnen.
U.S.-Immobilie
U.S. Real Property darf im Belegenheitsstaat besteuert werden. Deutschland kann bei unbeschränkter Steuerpflicht ebenfalls besteuern und muss die DBA-Anrechnung prüfen.
Betriebsstättenvermögen
Vermögen einer U.S.-Betriebsstätte kann einem amerikanischen Besteuerungsrecht unterliegen und anschließend in die deutsche Anrechnung einbezogen werden.
Personengesellschaft
Soweit Beteiligungsvermögen nach Art. 8 einem amerikanischen Besteuerungsrecht unterliegt, kann ebenfalls eine Anrechnung nach Art. 11 Abs. 3 Buchst. a erforderlich sein.
Art. 11 Abs. 3 Buchst. b
Auch sonstiges Vermögen eines U.S.-Erblassers kann zur deutschen Anrechnung führen
Art. 11 geht über die klassischen Belegenheitsfälle hinaus. Hatte der Erblasser oder Schenker seinen DBA-Wohnsitz in den USA und der Erbe, Beschenkte oder sonstige Begünstigte seinen DBA-Wohnsitz in Deutschland, muss Deutschland unter den Voraussetzungen des Art. 11 Abs. 3 Buchst. b auch für weiteres Vermögen eine amerikanische Steuer anrechnen.
Das ist für deutsche Erwerber besonders wichtig, weil Deutschland allein aufgrund ihres Wohnsitzes den weltweiten Erwerb besteuern kann.
Welche U.S.-Steuer?
Estate Tax, Gift Tax, State Tax und Income Tax müssen getrennt werden
Grundsätzlich vom DBA erfasste Steuer
Art. 2 nennt die U.S. Federal Estate Tax ausdrücklich als eine der unter das Abkommen fallenden Steuern. Sie ist deshalb die klassische amerikanische Steuer, deren Anrechnung nach Art. 11 geprüft wird.
Schenkungen werden ebenfalls erfasst
Auch die Federal Gift Tax einschließlich der im Abkommen erfassten Generation-Skipping Transfer Tax gehört zum sachlichen Steuerbereich des DBA.
Besondere Anrechnungsregel
U.S.-Bundesstaatensteuern gehören nicht zu den in Art. 2 genannten Bundessteuern. Art. 11 Abs. 4 sieht jedoch ausdrücklich vor, dass Deutschland bei einer Anrechnung nach Abs. 3 auch von U.S.-Gebietskörperschaften erhobene Steuern berücksichtigt.
Nicht mit Estate Tax verwechseln
Eine U.S. Income Tax wird nicht allein dadurch zur anrechenbaren Erbschaftsteuer, dass sie auf einen Vermögenswert oder eine Auszahlung erhoben wird, die der Erwerber aufgrund eines Todesfalls erhält.
State Estate oder Inheritance Tax: Art. 11 Abs. 4 gesondert prüfen
Das DBA gilt auf U.S.-Seite seinem sachlichen Steuerkatalog nach für Federal Estate und Gift Tax. Für die deutsche Anrechnung enthält Art. 11 Abs. 4 jedoch eine zusätzliche Regel: Bei der Anrechnung nach Art. 11 Abs. 3 berücksichtigt Deutschland auch Steuern, die von Gebietskörperschaften der Vereinigten Staaten erhoben wurden.
Kann eine solche Steuer nicht unmittelbar nach Abs. 3 angerechnet werden, sieht das Abkommen zusätzlich die Möglichkeit einer Verständigung der zuständigen Behörden nach Art. 13 vor.
§ 21 ErbStG
Bei anwendbarem DBA ist Art. 11 vorrangig
§ 21 Abs. 1 ErbStG erlaubt unter bestimmten Voraussetzungen die Anrechnung einer ausländischen, der deutschen Erbschaftsteuer entsprechenden Steuer. Die Vorschrift stellt jedoch ausdrücklich klar, dass diese allgemeine innerstaatliche Regel nur gilt, sofern kein Doppelbesteuerungsabkommen anzuwenden ist.
Für deutsch-amerikanische DBA-Fälle bestimmt daher zunächst Art. 11 die materielle Anrechnung. § 21 Abs. 4 ErbStG ordnet anschließend an, dass die Absätze 1 bis 3 entsprechend gelten, wenn nach einem DBA eine ausländische Steuer anzurechnen ist.
§ 21 ErbStG
Für die praktische Anrechnung müssen weitere Voraussetzungen erfüllt sein
Festgesetzt
Die ausländische Steuer muss grundsätzlich tatsächlich festgesetzt worden sein.
Gezahlt
Eine bloß mögliche U.S.-Steuer genügt nicht. Für die deutsche Anrechnung ist grundsätzlich die gezahlte Steuer maßgeblich.
Keine Erstattung
Eine Steuer, für die noch ein Ermäßigungs- oder Erstattungsanspruch besteht, kann nicht ohne Weiteres endgültig angerechnet werden.
Zuordnung zum Vermögen
Die U.S.-Steuer muss dem Vermögen zugeordnet werden, auf das auch deutsche Steuer entfällt.
Nachweise
§ 21 Abs. 3 verlangt Nachweise über Auslandsvermögen sowie Festsetzung und Zahlung der ausländischen Steuer.
Anrechnungsgrenze
Die Anrechnung kann die deutsche Steuer, die auf das betreffende Vermögen entfällt, grundsätzlich nicht überschreiten.
BFH, 15.06.2016 – II R 51/14
Federal Income Tax Withheld war nicht auf deutsche Erbschaftsteuer anrechenbar
Todesfallleistung aus einem U.S. Thrift Savings Plan
Ein in Deutschland lebender Erwerber erhielt nach dem Tod eines in den USA lebenden Erblassers eine Leistung aus einem U.S. Thrift Savings Plan. Auf die Auszahlung wurde in den USA Federal Income Tax Withheld einbehalten.
Income Tax entspricht nicht der deutschen Erbschaftsteuer
Der BFH entschied, dass die Federal Income Tax Withheld weder nach § 21 ErbStG noch nach dem DBA USA-Erb auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet werden konnte.
Besteuerungsgegenstand war die Auszahlung – nicht der Nachlass
Die U.S.-Income-Tax-Belastung beruhte auf der Auszahlung der Leistung und wäre grundsätzlich auch bei einer Auszahlung zu Lebzeiten entstanden. Sie war daher keine Estate Tax oder entsprechende Erbschaftsteuer.
Trotzdem relevant
Nicht anrechenbar bedeutet nicht zwingend steuerlich wertlos
Im Fall II R 51/14 verneinte der BFH zwar die Steueranrechnung, ließ die einbehaltene Federal Income Tax aber als Nachlassverbindlichkeit zum Abzug zu.
Voraussetzung war im konkreten Fall, dass die Quellensteuer deshalb entstand, weil in der ausgezahlten Leistung noch unversteuerte Einnahmen des Erblassers enthalten waren. Die Steuer wurde damit als vom Erblasser herrührende Schuld behandelt.
Eine nicht anrechenbare U.S.-Steuer sollte deshalb gegebenenfalls zusätzlich unter § 10 ErbStG auf ihre Abziehbarkeit geprüft werden.
Berechnungslogik
Die Anrechnung muss vermögensbezogen berechnet werden
Die tatsächlich gezahlte U.S.-Steuer wird nicht einfach von der gesamten deutschen Erbschaftsteuer abgezogen. Zunächst muss ermittelt werden, welchem Vermögen die ausländische Steuer zuzuordnen ist und welcher Teil der deutschen Steuer auf dieses Vermögen entfällt.
Deutsche Steuer
Gesamter steuerpflichtiger Erwerb und deutsche Erbschaftsteuer werden ermittelt.
U.S.-Steuer
Art, Höhe, Festsetzung und Zahlung der amerikanischen Steuer werden festgestellt.
Vermögenszuordnung
Es wird bestimmt, auf welchen Vermögensgegenstand die U.S.-Steuer entfällt.
Anrechnungsgrenze
Die U.S.-Steuer wird grundsätzlich nur bis zur auf dieses Vermögen entfallenden deutschen Steuer angerechnet.
Beispiel
Deutscher Erbe erhält U.S.-Immobilie
Ein in Deutschland ansässiger Erbe erhält aus einem U.S.-Nachlass eine Immobilie in den USA. Deutschland erfasst den Erwerb aufgrund der unbeschränkten Steuerpflicht des Erwerbers. Die USA dürfen die U.S.-Immobilie nach Art. 5 DBA ebenfalls besteuern.
U.S.-Besteuerung
Soweit auf die Immobilie tatsächlich U.S. Estate Tax entfällt, ist deren konkrete Zuordnung und Höhe festzustellen.
Anrechnung nach Art. 11
Deutschland rechnet die qualifizierende amerikanische Steuer grundsätzlich gegen den Teil der deutschen Erbschaftsteuer an, der auf die Immobilie entfällt.
Ist die amerikanische Steuer höher als die auf die Immobilie entfallende deutsche Steuer, führt die Anrechnung grundsätzlich nicht zu einer Auszahlung des Überhangs durch Deutschland.
U.S.-Erblasser · deutscher Erbe
Bei sonstigem Vermögen kann Art. 11 Abs. 3 Buchst. b entscheidend sein
Besonders wichtig ist der Fall, dass der Erblasser seinen DBA-Wohnsitz in den USA hatte, während der Erwerber im Zeitpunkt des Todes seinen DBA-Wohnsitz in Deutschland hatte.
Deutschland kann dann aufgrund des deutschen Erwerbers den weltweiten Erwerb besteuern. Soweit die USA ebenfalls eine unter Art. 11 fallende Steuer erheben, kann Art. 11 Abs. 3 Buchst. b auch für Vermögen außerhalb der speziellen Art. 5-, 6- und 8-Fälle eine deutsche Anrechnung verlangen.
Dokumentation
Welche Unterlagen für die deutsche Anrechnung benötigt werden
U.S. Estate Tax Return
Soweit einschlägig, ist Form 706 ein wichtiger Ausgangspunkt zur Dokumentation der U.S.-Estate-Tax-Berechnung.
Tax Assessment & Payment
Die deutsche Anrechnung erfordert belastbare Nachweise über tatsächlich festgesetzte und gezahlte U.S.-Steuer.
Asset Allocation
Es muss nachvollziehbar sein, auf welche Vermögenswerte die U.S.-Steuer entfällt.
State Tax Documents
Bei Steuern eines U.S.-Bundesstaats sind Steuerart, Berechnung und Zahlung separat nachzuweisen.
U.S. Income Tax Documents
Forms 1099-R oder andere Income-Tax-Nachweise sind wichtig, um nicht anrechenbare Einkommensteuer von Estate Tax abzugrenzen.
Deutsche Erbschaftsteuererklärung
Der Erwerb, die Vermögenswerte und der beantragte Anrechnungsbetrag müssen konsistent mit der deutschen Erklärung dokumentiert werden.
Typische Fehler
Was bei der Anrechnung amerikanischer Steuern häufig falsch gemacht wird
Jede U.S.-Steuer als Estate Tax behandeln
Income Tax, Estate Tax, Gift Tax und State Taxes müssen getrennt qualifiziert werden.
Nur § 21 ErbStG prüfen
Ist das DBA anwendbar, muss zuerst Art. 11 des Abkommens angewendet werden.
Gesamte U.S.-Steuer pauschal abziehen
Die Steueranrechnung ist grundsätzlich vermögensbezogen und durch die entsprechende deutsche Steuer begrenzt.
State Taxes ignorieren
Art. 11 Abs. 4 kann auch von U.S.-Gebietskörperschaften erhobene Steuern für die deutsche Anrechnung relevant machen.
Income Tax nach BFH übersehen
Ist eine U.S. Income Tax nicht anrechenbar, kann im Einzelfall trotzdem ein Abzug als Nachlassverbindlichkeit zu prüfen sein.
Fehlende Zahlungsnachweise
Die bloße Berechnung einer U.S.-Steuer genügt für die deutsche Anrechnung regelmäßig nicht.
Weiterführendes Fachwissen
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Häufige Fragen
U.S. Estate Tax und deutsche Erbschaftsteuer
Kann U.S. Estate Tax auf deutsche Erbschaftsteuer angerechnet werden?
Wird die gesamte U.S. Estate Tax angerechnet?
Kann U.S. Federal Income Tax angerechnet werden?
Was gilt für Estate oder Inheritance Tax eines U.S.-Bundesstaats?
Was ist der Unterschied zwischen Art. 11 DBA und § 21 ErbStG?
Muss die U.S.-Steuer bereits gezahlt sein?
Was passiert, wenn die U.S.-Steuer höher ist als die deutsche Steuer?
Kann eine nicht anrechenbare U.S. Income Tax trotzdem berücksichtigt werden?
Steuerberatung Deutschland–USA
Sie haben U.S. Estate Tax oder andere amerikanische Steuern in einem deutschen Erbfall?
Wir prüfen die Steuerart, die DBA-Zuordnung des Vermögens, die Anrechnung nach Art. 11, das Verhältnis zu § 21 ErbStG, mögliche State Taxes sowie bei nicht anrechenbaren U.S.-Steuern gegebenenfalls deren Behandlung als Nachlassverbindlichkeit.
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